Чем выше уровень запасов тем ниже затраты
Правильная реализация политики управления запасами
Политика управления запасами предполагает установление рационального объема запасов с целью сокращения расходов на хранение при обеспечении высококачественного выполнения работ (предоставления услуг) и бесперебойной работы предприятия.
В результате правильно реализованной политики управления запасами должна повыситься рентабельность и скорость обращения вложенных финансовых средств.
Цели формирования запасов
Существует большое количество классификаций запасов, мы рассмотрим самую распространенную — по видам товарно-материальных ценностей (ТМЦ).
Данная классификация предполагает деление на следующие группы:
Формирование запасов каждой из этих групп преследует свою цель.
Например, запасы сырья необходимо создавать для подстраховки в случае возникновения сбоев в поставках или с целью защиты от повышения цен поставщиками.
Зачастую поставщики предлагают выгодные системы скидок для крупных поставочных партий, и многие предприятия идут на закупку большего количества ТМЦ, не учитывая того, что расходы на их содержание и хранение могут превышать выгоду, полученную за счет скидки. В то же время, покупая крупными партиями, можно сэкономить на транспортировке.
Формирование запасов готовой продукции и незавершенного производства необходимо для обеспечения бесперебойности производственного процесса, но и тут есть свои подводные камни: при избытке запасов готовой продукции увеличиваются расходы на их хранение.
Если спрос падает, готовая продукция может вообще оказаться невостребованной.
Ситуация усугубится, если продукция скоропортящаяся, имеет определенный срок годности.
Политика управления запасами должна устанавливать оптимальный объем запасов, который соответствовал бы потребностям потребителей (в случае запасов готовой продукции и НЗП) и производственного процесса (в случае запасов сырья и материалов), учитывая при этом расходы на их содержание.
Методы формирования запасо
Консервативный метод предусматривает формирование большого объема запасов на случай перебоев в поставках сырья и материалов, резкого роста цен, изменения спроса и т. д.
При таком подходе возрастают расходы на содержание запасов и падает рентабельность предприятия.
Умеренный метод направлен на создание небольших резервов на случай изменения ситуации.
При такой политике показатели рентабельности на среднем уровне, риски предприятия умеренные.
Агрессивный метод заключается в минимизации размера запасов вплоть до полного их отсутствия.
В данном случае максимальный уровень риска, но наивысшие показатели эффективности деятельности при отсутствии непредвиденных обстоятельств.
Пример формирования запасов
Используем умеренный метод формирования запасов как вариант наиболее сбалансированного соотношения эффективности и рискованности.
Формировать запасы будем на примере промышленного предприятия ООО «Альфа» (название условное), которое занимается производством деревянных стульев, имеет свой рынок сбыта.
Согласно умеренной методике формирования запасов нужно установить лимит запасов и страховой уровень на случай изменений во внешней среде:
Прежде всего определим лимит запасов, который должен отвечать потребностям покупателей, то есть соответствовать объему продаж продукции предприятия.
Потребность в запасах зависит не только от объема реализации, но и от норм расходования ТМЦ.
Рассмотрим нормы расходования сырья и материалов на единицу изделия (табл. 1).
Таблица 1. Нормы расходования сырья и материалов на производство одного стула
Наименование материала
Количество
Цена за единицу, руб. без НДС
Затраты, руб. без НДС
Обрезная доска 400×480 мм, шт.
Обрезная доска 100×420 мм, шт.
Поролон мебельный, листов
Наждачная бумага, м 2
Всего материальные затраты на один стул
5001,80
На основании норм расходования материалов и прогноза продаж составим график планируемых материальных расходов (табл. 2), установим размер страхового запаса на случай брака и/или изменения спроса.
Согласно графику для производства и продажи 4640 стульев минимальный размер материалов должен составлять 23 208 352,00 руб. (при идеальных условиях, без учета брака и изменения планируемого объема продаж).
Представленный график гарантирует, что при производстве стульев на складе всегда будет нужный материал и в требуемом количестве.
Кликните по изображению мышкой, чтобы увеличить его
Баланс между расходами на содержание и хранение запасов и бесперебойностью работы
Часто коммерческие организации в целях обеспечения бесперебойности производственного процесса устанавливают нормы (лимиты) по каждому виду запаса, за пределы которых выходить нельзя, что предполагает детальный мониторинг за состоянием запасов. В таком случае необходимо создать системы контроля за фактическим показателем запаса в натуральном и стоимостном выражении, а также оперативно и своевременно его пополнять в соответствии с установленным лимитом.
На основании данных за предшествующие периоды установим размер страхового запаса — 15 %. Тогда материальные расходы на планируемый период составят 26 689 604,80 руб. Этого достаточно для производства 5336 стульев. Рассчитаем количество специалистов для производства такого объема продукции.
Для расчета нужны следующие показатели:
Определим полезный фонд рабочего времени (общее календарное количество рабочего времени минус потери рабочего времени):
1974 ч – 1974 ч x 10 % = 1777 ч.
Рассчитаем трудоемкость производства 5336 стульев:
Теперь можно рассчитать, сколько специалистов требуется для производства 5336 стульев:
181 424 чел.-ч / 1777 ч = 102 человека.
Далее составим план производства с учетом численности в 102 основных производственных работника (табл. 3).
Кликните по изображению мышкой, чтобы увеличить его
В соответствии с расчетами, представленными в табл. 3, предприятие может изготовить 5329 стульев при имеющейся численности производственных рабочих (соответствует страховому запасу в 15 %).
На основании плана производства составим график движения товарно-материальных ценностей (табл. 4).
Ранее мы установили размер материальных расходов с учетом страхового запаса — 26 689 604,80 руб.
Для производства 5329 стульев с учетом НЗП потребуется 26 658 417,11 руб.
Таким образом, годовой размер запасов материальных расходов составляет 31 187,69 руб. Этого достаточно для производства дополнительных 6 единиц стульев и покрытия возможного брака.
Иногда возникает ситуация, когда объем продаж превышает объем производства (см. табл. 4 — май). Значит, необходимо обеспечить должный уровень запаса готовой продукции.
В нашем случае запасы готовой продукции составят на конец года 689 ед. Такого количества хватит для удовлетворения потребностей покупателей на полтора месяца.
В производственном масштабе 689 единиц стульев при объеме продаж 4640 единиц — показатель небольшой, но решение вопроса рациональности хранения такого количества готовой продукции возлагается на плечи руководства предприятия (с учетом прогнозов изменения спроса).
Сохраняя такой уровень запаса готовых стульев (689 ед.), предприятие не получит выручку в размере 16 536 000 руб. (689 ед. x 24 000 руб.), пока они не будут реализованы.
В процессе производства планируемый график может претерпеть множество изменений, начиная от роста цен на расходные материалы и заканчивая пересмотром политики управления запасами и трансформации части запасов готовой продукции в запасы НЗП и/или запасы материалов.
Кликните по изображению мышкой, чтобы увеличить его
Анализ запасов
Проведем анализ запасов за несколько предшествующих периодов (табл. 5). Основная цель анализа — увидеть, какие наблюдаются тенденции, оценить их влияние на общую динамику.
Таблица 5. Анализ запасов за период с 2014 г. по прогнозируемый 2016 г., руб.
Показатель
2014 г.
2015 г.
2016 г. — прогноз
на начало
на конец
на начало
на конец
на начало
на конец
Итого
Исходя из данных табл. 5, структура запасов нестабильная и меняется из года в год. Наибольший удельный вес:
— на начало года — сырье и материалы (55 %);
— на конец года — готовая продукция (98 %).
Увеличение удельного веса готовой продукции в общем количестве производственных запасов считается отрицательной тенденцией, так как товарная продукция залеживается, растут расходы на ее содержание и хранение, предприятие недополучает выручку с реализации.
В 2014 г. наблюдалось сокращение размера готовой продукции. Причина — неверный прогноз объема продаж. При таком раскладе объем производства был ниже спроса. Выйти из сложившейся ситуации помогли запасы готовой продукции, которые покрыли разницу между планируемым и фактическим объемом продаж.
В 2015 г. история повторилась. На конец указанного года на складе почти не оставалось запасов, поэтому руководство приняло решение о создании страхового запаса в размере 15 % на случай непредвиденных обстоятельств со спросом на продукцию.
Исходя из анализа 2014–2015 гг., предприятие работает нестабильно, имеют место ошибочные прогнозы объемов продаж и потребного объема производства.
Относительно 2016 г. давать оценку рано. Не факт, что основной удельный вес производственных запасов ляжет на готовую продукции. Вполне возможно, что распределение будет более равномерным (не 98 %).
В рассматриваемом случае нестабильность наблюдается с запасами готовой продукции, поэтому стоит рассчитать показатель оборачиваемости (Коб). Формула расчета:
где Ср — среднее значение запаса готовой продукции за период;
То — товарооборот (планируемый объем продаж) за этот же период.
Рассмотрим период в один месяц. Среднедневной запас составляет 22 единицы стульев. Для расчета среднемесячного запаса берут среднее количество календарных дней (31 дн.).
Среднемесячное значение запаса готовой продукции:
Ср = 22 ед. x 31 день = 682 ед.
В среднем в месяц планируется продавать 387 единиц стульев.
Рассчитаем оборачиваемость:
Коб = 682 ед. / 387 ед. = 1,76 дн.
Чтобы продать средний запас стульев (22 ед.), требуется 2 дня.
Показатель оборачиваемости принято рассчитывать не только в днях, но и в разах:
Коб = 387 ед. / 22 ед. = 18 раз в месяц.
Оборачиваемость в разах говорит о том, сколько раз за анализируемый период продукция была реализована. 18 раз в месяц аналогично 1,76 дням (18 раз x 1,76 дн. = 31 день).
К сведению
Низкое значение оборачиваемости товарных запасов говорит об избыточности запасов или о низких продажах по отношению к размеру запасов. Высокое значение свидетельствует о том, что средства, вложенные в производство, быстро возвращаются в виде выручки.
Для контроля за оборачиваемостью запасов необходимо:
Важно анализировать, как используются материальные ценности. К основным показателям, характеризующим использование материальных ценностей, относятся:
Материалоотдача показывает, сколько выпущенной продукции приходится на 1 руб. денежных средств (в части материальных расходов), вложенных в производство:
где Q — объем выпуска продукции;
Зм — затраты на сырье и материалы, необходимые для производства запланированной продукции.
Материалоемкость характеризует величину материальных затрат, приходящихся на 1 руб. выпущенной продукции:
На планируемый 2016 г. объем выпуска составляет 5329 ед. стульев (см. табл. 4). Планируемая цена реализации — 24 000 руб. Объем выпуска продукции в сопоставимых денежных единицах составляет 127 896 000 руб.
Расходы на сырье и материалы, необходимые для производства 5329 стульев, — 26 654 592,20 руб. (без учета затрат на незавершенное производство).
Рассчитаем материалоотдачу и материалоемкость:
Мо = 127 896 000 руб. / 26 654 592,20 руб. = 4,80.
Ме = 26 654 592,20 руб. / 127 896 000,00 руб. = 0,21 руб.
Эти два показателя являются обратными друг другу. Почти 5 единиц продукции выпускается с каждого рубля средств, вложенных в материальные ценности, а на 1 руб. готового стула приходится 0,21 руб. материальных расходов.
Выводы и рекомендации
Главное для каждого предприятия — определить уровень запасов, который нужен для оптимального функционирования. Для успешного решения этой задачи необходимо:
Необоснованное снижение уровня запаса отрицательно сказывается на финансовом состоянии предприятия, не обеспечивает бесперебойности производственного процесса. Как следствие, снижается объем производства, объем продаж и доходность. В то же время увеличение уровня запасов означает увеличение расходов на их закупку, изготовление (в случае незавершенного производства и готовой продукции), содержание и хранение. Эти средства можно было бы направить, например, на расширение производства или освоение новых видов продукции для получения дополнительного дохода. Поэтому решение вопроса оптимизации уровня запаса и поиска баланса между его размером и расходами на формирование, содержание и хранение — основная задача политики управления запасами.
Влияние запасов на финансовые показатели компании
Запасы как правило являются самой крупной (или одной из самых крупных) совокупной инвестицией в активы для большинства компаний, которые занимаются производством или торговлей. Современный потребитель довольно прихотлив и привык к высокому уровню доступности продукции и если вы не можете предоставить ему товар быстро – вы его потеряете. Это вызывает необходимость для компаний иметь высокие уровни запасов и соответственно замораживанию в них денежных средств.
Я уже затрагивал тему управления запасами в прошлых публикациях, сейчас же я хочу сосредоточиться на вопросе влияния запасов на финансовый результат компании и ее финансовые показатели.
Финансовые аспекты стратегии запасов
На запасы как правило приходится существенная часть активов компании и в связи с этим если их будет слишком много (то есть избыток), то это может понизить прибыльность компании двумя способами:
Давайте рассмотрим финансовые показатели компании XYZ в обобщенном виде:
Модель стратегической прибыли с финансовыми показателями компании XYZ, млн.дол.
Нас здесь будет интересовать показатель стоимости запасов, который составляет 19 млн. долларов. Каким будет влияние изменения принятия управленческих решений на финансовые показатели компании ( в частности рентабельности и доходности) если компании удасться уменьшить стоимость запасов допустим на 6 млн.долларов и эти сэкономленные средства компании направит на погашение кредита, взятого под 10% годовых?
Что мы здесь видим:
Как мы видим результат на лицо. Но давайте пойдем дальше и сделаем предположение, что компания решила модернизировать свое производство и купить на сэкономленные средства основных фондов на 6 млн.дол. и эта модернизация обеспечит снижение производственных затрат и позволит получить доходность в 20% после выплаты налогов (то есть 40% до выплаты налогов, если брать допущение, что доля налогов – 50%)
Что же мы видим здесь:
Приведенные примеры показывают, что наличие избытка запасов может отрицательно повлиять на чистую прибыль и доходность на чистую стоимость компании. Наименьших логистических издержек можно достичь, если оптимизировать все затраты показанные на схеме при сохранении уровня обслуживания потребителей:
Компромиссные варианты затрат на маркетинг и логистику
И давайте обратим свой взор на затраты на содержание запасов.
Затраты на содержание запасов
Такие затраты непосредственно влияют не только на количество складов, которые должна иметь компания, но и на выбираемые ею логистические приемы. Кроме того информация о затратах на содержание запасов требуется для определения экономически оправданного объема производства, экономически оптимального размера заказа и размера торговых скидок, которые в большинстве компаний вычисляются на основе ориентировочных затрат (я уже затрагивал эту тему в своей прошлой публикации).
Затраты на содержание запасов, то есть расходы которые связаны с объемом хранящихся запасов, включают ряд различных затрат, которые мы сейчас с вами расмотрим более детально.
Выделяют четыре группы затрат: стоимость капитала (capital cost), затраты на обслуживание запасов (inventory service cost), затраты на хранение (storage space cost) и затраты связанные с рисками (inventory risk costs).
Стоимость капитала при инвестировании в запасы
После того как менеджеры выяснили возможную стоимость капитала они должны определить стоимость запасов, по которой вычисляются затраты на их содержание. А это сделать не так просто как кажется.
У производственных предприятий ситуация несколько сложнее. Им необходимо выбрать метод калькуляции себестоимости, каждый из которых будет давать свое значение себестоимости.
Давайте про это поговорим несколько детальней.
Калькуляция себестоимости по переменным затратам (или как ее еще называют – директ-костинг) представляет собой метод учета себестоимости, в основе которого лежит разделение затрат на постоянные и переменные. При калькуляции постоянные затраты исключаются из стоимости запасов, в результате чего стоимость запасов более точно отражает наличные затраты на восстановление запасов.
При калькуляции полной себестоимости, также известной как метод учета полных затрат, в стоимость запасов включаются постоянные производственные накладные расходы.
Помимо этого компании могут оценивать свои запасы, основываясь на фактических расходах или на нормативных затратах. В общем случае есть четыре варианта калькуляции:
Я обязательно еще вернусь к вопросу калькуляции себестоимости запасов в следующих публикациях, это тема непростая и очень объемная.
Еще одним моментом который осложняет определение стоимости запасов является методы учета запасов. Болшинство компаний использую метод оценки FIFO или по средневзвешенной. Более детально про них можно почитать по ссылке.
Затраты на обслуживание запасов
Такие затраты как правило включают налоги типа ad valorem (на стоимость имущества), а также расходы на страхование. Налоги зависят от состояния в котором содержаться запасы. Ставки налогов могут серхъезно вариьироваться в зависимости от законодательства страны где ведется деятельность. Во многих странах запасы не облагаются налогами, если они храняться для последуюбщей отправки потребителям в другой стране.
Затраты на страхование тоже неоднородны и как правило они непропорциональны уровню запаса, поскольку страховка обычно приобретается для покрытия определенной стоимости продукции на конкретный период времени. Ставки страхования также зависят от многих условий, которые я сейчас расматривать не буду.
Затраты на помещение для хранения
Классификация и размер таких расходов будет зависеть от типа места хранения. Например если у компании есть собственный склад, то такие затраты будут иметь постоянный характер. Если какие-то затраты являются переменными, то они обычно изменяются в зависимости от количества перемещаемой продукции, а не объему хранимой продукции. Если есть какие-то затраты которые носят переменный характер (такие как затраты по приемке товара), то такие расходы лучше включать в состав затрат на содержания запасов.
Затраты связанные с рисками
К таким затратам относят:
Затраты на содержание запасов в цепи поставок
Анализ компромиссных вариантов затрат необходимых для логистической системы (см. схему выше) может применяться как в пределах самой компании, между разными уровнями цепочек поставок, так и для цепи поставок в целом. Для отдельной компании такой целью является отыскание наиболее эффективного способа обеспечения желательного уровня обслуживания. Для цепи поставок такой целью является повышение общей эффективности за счет перераспределения функций и тем самым затрат среди участников цепи.
И напоследок давайте расмотрим как изменяется стоимость запасов, когда они двигаются по цепочке поставок
Если переменные производственные затраты поставщика составляют 5 доларов, то у производителя они уже равняются 11 дол, переменные производственные затраты производителя составляют 25 долларов, а инвестиции оптовика уже равняются 62 долл. Аналогичные затраты ритейлера уже равны 72 дол.
Размещение запасов в цепи поставок влияет на общие затраты в этой цепи и на уровень обслуживания потребителей. В целом чем ближе к потребителю хранится продукт тем выше затраты на содержание запасов.
Если расширение условий продаж побуждает других участников канала закупать продукцию в больших количествах или соглашаться на более длительные сроки выполнения заказов или если имеются повышенные поступления от продаж в результате более качественного обслуживания потребителей, то цепь поставок может быть более рентабельной.
В тоже время если поставщик ненадежный, то это заставляет оптовиков накапливать запасы для избежания дефицита, но хотя это и экономить средства производителя на логистику, но делает цепь поставок менее эффективной.
Подытожим
В этой статье я пытался показать как определить влияние инвестиций в запасы на прибыльность компании и рассмотрел более детально затраты на содержание запасов. Запасы являются достаточно дорогостоящей инвестицией и управлять ими надо с умом. В следующих публикаций я продолжу эту тему и в частности расмотрю организацию учета запасов в ERP системах, в частности в ERP ODOO.
IAS 2 «Запасы»
Введен в действие на территории Российской Федерации приказом Минфина России от 28.12.2015 № 217н; с учетом поправок документов МСФО, введенных в действие на территории Российской Федерации приказами Минфина России от 27.06.2016 № 98н; от 11.07.2016 № 111н.
1. Целью настоящего стандарта является определение порядка учета запасов. Основным вопросом при учете запасов является определение суммы затрат, которая признается в качестве актива и переносится на будущие периоды до признания соответствующей выручки. Настоящий стандарт содержит указания по определению первоначальной стоимости и ее последующему признанию в качестве расходов, включая любое списание до чистой возможной цены продажи. Он также содержит указания относительно формул расчета себестоимости, которые используются для отнесения затрат на запасы.
Сфера применения
2. Настоящий стандарт применяется в отношении всех запасов, за исключением следующих:
(a) [удален]
(b) финансовые инструменты (см. МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление» и МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты»); и
(c) биологические активы, относящиеся к сельскохозяйственной деятельности, и сельскохозяйственная продукция в момент ее сбора (см. МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство»).
3. Настоящий стандарт не применяется к оценке запасов, которыми владеют:
(a) производители сельскохозяйственной продукции и продукции лесного хозяйства, сельскохозяйственной продукции после ее сбора, а также полезных ископаемых и продуктов переработки полезных ископаемых при условии, что они оцениваются по чистой возможной цене продажи в соответствии с принятой практикой учета в этих отраслях. Если такие запасы оцениваются по чистой возможной цене продажи, изменения в этой цене признаются в составе прибыли или убытка за период, когда эти изменения произошли;
(b) товарные брокеры-трейдеры, которые оценивают свои запасы по справедливой стоимости за вычетом затрат на их продажу. Если такие запасы оцениваются по справедливой стоимости за вычетом затрат на их продажу, изменения справедливой стоимости за вычетом затрат на их продажу признаются в составе прибыли или убытка за период, когда эти изменения произошли.
4. Запасы, упомянутые в пункте 3(a), оцениваются по чистой возможной цене продажи на определенных стадиях производства. Это происходит, например, когда собрана сельскохозяйственная продукция или добыты полезные ископаемые, а их продажа гарантирована в силу форвардного контракта или гарантии государства, или когда существует активный рынок и риск необеспечения продажи ничтожно мал. К таким запасам не применяются только требования настоящего стандарта к оценке.
5. Брокеры-трейдеры – лица, покупающие или продающие товары от имени других лиц или за свой собственный счет. Запасы, упомянутые в пункте 3(b), в основном приобретаются с целью продажи в обозримом будущем и извлечения прибыли из колебаний в цене или из маржи брокера-трейдера. Если такие запасы оцениваются по справедливой стоимости за вычетом затрат на их продажу, к ним не применяются только требования настоящего стандарта к оценке.
Определения
6. В настоящем стандарте используются следующие термины в указанных значениях:
Запасы – активы:
(a) предназначенные для продажи в ходе обычной деятельности;
(b) находящиеся в процессе производства для такой продажи; или
(c) находящиеся в виде сырья или материалов, которые будут потребляться в процессе производства или оказания услуг.
Чистая возможная цена продажи – расчетная цена продажи в ходе обычной деятельности за вычетом расчетных затрат на завершение производства и расчетных затрат, которые необходимо понести для продажи.
Справедливая стоимость – цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства в ходе обычной сделки между участниками рынка на дату оценки (см. МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости»).
7. Чистая возможная цена продажи относится к чистой сумме, которую рассчитывает выручить организация от продажи запасов в ходе обычной деятельности. Справедливая стоимость отражает цену таких запасов, по которой проводилась бы обычная сделка по продаже этих же запасов на основном (или наиболее выгодном) рынке между участниками рынка на дату оценки. Первая представляет собой стоимость, специфичную для организации, последняя – нет. Чистая возможная цена продажи запасов может отличаться от справедливой стоимости за вычетом затрат на их продажу.
8. К запасам относятся и товары, купленные и предназначенные для перепродажи, включая, например, товары, купленные организацией розничной торговли и предназначенные для перепродажи, или землю и другое имущество, предназначенные для перепродажи. К запасам также относятся готовая продукция или незавершенное производство организации, включая сырье и материалы, предназначенные для использования в процессе производства. Затраты, понесенные в связи с выполнением договора с покупателем, которые не приводят к возникновению запасов (или активов, попадающих в сферу применения другого стандарта), учитываются в соответствии с МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями».
Оценка запасов
9. Запасы должны оцениваться по наименьшей из двух величин: по себестоимости или по чистой возможной цене продажи.
Себестоимость запасов
10. Себестоимость запасов должна включать все затраты на приобретение, затраты на переработку и прочие затраты, понесенные для того, чтобы обеспечить текущее местонахождение и состояние запасов.
Затраты на приобретение
11. Затраты на приобретение запасов включают в себя цену покупки, импортные пошлины и прочие налоги (за исключением тех, которые впоследствии возмещаются организации налоговыми органами), а также затраты на транспортировку, погрузку-разгрузку и прочие затраты, непосредственно относящиеся к приобретению готовой продукции, материалов и услуг. Торговые скидки, уступки и прочие аналогичные статьи подлежат вычету при определении затрат на приобретение.
Затраты на переработку
12. Затраты на переработку запасов включают в себя затраты, такие как прямые затраты на оплату труда, которые непосредственно связаны с производством продукции. Они также включают систематически распределенные постоянные и переменные производственные накладные расходы, возникающие при переработке сырья в готовую продукцию. Постоянные производственные накладные расходы – это косвенные производственные затраты, которые остаются относительно неизменными независимо от объема производства, например амортизация и обслуживание производственных зданий,оборудования и активов в форме права пользования, которые используются в производственном процессе, а также связанные с производством управленческие и административные затраты. Переменные производственные накладные расходы – это косвенные производственные затраты, которые находятся в прямой или практически прямой зависимости от объема производства, например косвенные затраты на сырье или косвенные затраты на оплату труда.
13. Отнесение постоянных производственных накладных расходов на затраты на переработку производится на основе нормальной загрузки производственных мощностей. Нормальная загрузка – это тот объем производства, который ожидается получить исходя из средних показателей за ряд периодов или сезонов работы в нормальных условиях, с учетом потерь в производительности в связи с плановым обслуживанием. Фактический объем производства может использоваться в том случае, если он примерно соответствует нормальной производительности. Сумма постоянных накладных расходов, относимых на каждую единицу продукции, не увеличивается в результате низкого уровня производства или простоев. Нераспределенные накладные расходы признаются в качестве расходов в период возникновения. В периоды необычно высокого уровня производства сумма постоянных накладных расходов, относимых на каждую единицу продукции, уменьшается таким образом, чтобы запасы не оценивались выше себестоимости. Переменные производственные накладные расходы относятся на каждую единицу продукции на основе фактического использования производственных мощностей.
14. В процессе производства может одновременно производиться более одного продукта. Это происходит, например, при производстве совместно производимых продуктов или основного продукта и побочного продукта. Если затраты на переработку каждого продукта не могут быть идентифицированы отдельно, они распределяются между продуктами на пропорциональной и последовательной основе. Например, распределение может производиться на основе относительной стоимости продаж каждого продукта либо на стадии процесса производства, когда продукты становятся отдельно идентифицируемыми, либо при завершении производства. Большинство побочных продуктов по своей природе не являются существенными. В подобных случаях они часто оцениваются по чистой возможной цене продажи, и эта стоимость вычитается из себестоимости основного продукта. Как следствие, балансовая стоимость основного продукта незначительно отличается от его себестоимости.
Прочие затраты
15. Прочие затраты включаются в себестоимость запасов только в той мере, в которой они были понесены для обеспечения текущего местонахождения и состояния запасов. Например, может быть целесообразным включение в себестоимость запасов непроизводственных накладных расходов или затрат по разработке продуктов для конкретных клиентов.
16. Примерами затрат, не включаемых в себестоимость запасов и признаваемых в качестве расходов в период возникновения, являются:
(a) сверхнормативные потери сырья, затраченного труда или прочих производственных затрат;
(b) затраты на хранение, если только они не требуются в процессе производства для перехода к следующей стадии производства;
(c) административные накладные расходы, которые не способствуют обеспечению текущего местонахождения и состояния запасов; и
(d) затраты на продажу.
17. МСФО (IAS) 23 «Затраты по заимствованиям» определяет те редкие случаи, когда затраты по заимствованиям включаются в себестоимость запасов.
18. Организация может приобрести запасы на условиях отсрочки погашения. Если соглашение фактически содержит элемент финансирования, такой элемент, как разница между ценой покупки на условиях обычного торгового кредита и выплаченной суммой, признается в качестве расходов на выплату процентов на протяжении периода финансирования.
Стоимость запасов поставщика услуг
Себестоимость собранной сельскохозяйственной продукции, полученной от биологических активов
20. В соответствии с МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство» запасы, состоящие из собранной сельскохозяйственной продукции, которую организация получила от своих биологических активов, при первоначальном признании оцениваются по справедливой стоимости на момент сбора за вычетом затрат на продажу. Это является себестоимостью запасов на упомянутую дату в рамках применения настоящего стандарта.
Методы оценки себестоимости
21. Для удобства могут использоваться такие методы оценки стоимости запасов, как метод учета по нормативным затратам или метод учета по розничным ценам, если результаты их применения примерно соответствуют значению себестоимости. Нормативные затраты учитывают нормальные уровни потребления сырья и материалов, труда, эффективности и производительности. Они регулярно анализируются и при необходимости пересматриваются с учетом текущих условий.
22. Метод розничных цен часто используется в розничной торговле для оценки запасов, состоящих из большого количества быстро меняющихся статей с одинаковой нормой прибыли, в отношении которых практически неосуществимо использовать прочие методы определения себестоимости. Себестоимость единицы запасов определяется путем уменьшения цены продажи данной единицы запасов на соответствующий процент валовой маржи. При определении величины используемого процента учитываются запасы, стоимость которых была уменьшена до уровня ниже их первоначальной цены продажи. Часто используется среднее значение процента для каждого отдела розничной торговли.
Формулы расчета себестоимости
23. Себестоимость статей запасов, которые обычно не являются взаимозаменяемыми, а также товаров или услуг, произведенных и выделенных для конкретных проектов, должна определяться по себестоимости каждой единицы.
24. Метод себестоимости каждой единицы предполагает, что понесенные затраты относятся на установленные единицы запасов. Этот порядок учета подходит для единиц, выделенных для конкретных проектов, вне зависимости от того, были ли они куплены или же произведены. Тем не менее расчет себестоимости каждой единицы неуместен в случаях, когда существует большое количество единиц запасов, которые обычно являются взаимозаменяемыми. В таких случаях для получения предопределенной величины влияния на прибыль или убыток можно было бы использовать метод выбора тех позиций, которые остаются в запасах.
25. Себестоимость запасов, помимо тех, которые рассматриваются в пункте 23, должна определяться по формуле «первое поступление – первый отпуск» (ФИФО) или средневзвешенной стоимости. Организация должна использовать одну и ту же формулу расчета себестоимости для всех запасов, имеющих сходные свойства и характер использования организацией. Применительно к запасам с несходными свойствами или характером использования может быть оправданно применение разных формул расчета себестоимости.
26. Например, запасы, используемые в одном операционном сегменте, могут использоваться организацией иначе, чем аналогичные запасы в другом операционном сегменте. Тем не менее различие в географическом местонахождении запасов (или в применимых налоговых правилах) само по себе не является достаточным основанием для использования разных формул расчета себестоимости.
27. Формула ФИФО исходит из допущения, что те единицы запасов, которые были куплены или произведены первыми, будут проданы первыми, и что, соответственно, те статьи, которые остаются в запасах на конец периода, были куплены или произведены последними. Согласно формуле расчета по средневзвешенной стоимости себестоимость каждой статьи определяется на основе средневзвешенного значения себестоимости аналогичных статей на начало периода и себестоимости аналогичных статей, купленных или произведенных в течение периода. Среднее значение может рассчитываться на периодической основе или при получении каждой новой партии в зависимости от специфики деятельности организации.
Чистая возможная цена продажи
28. Себестоимость запасов может оказаться невозмещаемой в случае их повреждения, полного или частичного устаревания или снижения их цены продажи. Себестоимость запасов также может оказаться невозмещаемой в случае увеличения расчетных затрат на завершение производства или расчетных затрат на продажу. Практика списания запасов ниже себестоимости до уровня чистой возможной цены продажи согласуется с принципом, предусматривающим, что активы не должны учитываться по стоимости, превышающей сумму, которая, как ожидается, может быть получена от их продажи или использования.
29. Запасы обычно списываются до чистой возможной цены продажи пообъектно. Однако в некоторых случаях может оказаться целесообразной группировка сходных или связанных друг с другом единиц запасов. Это может произойти с единицами запасов, относящимися к одному и тому же товарному ассортименту, которые имеют одинаковое предназначение или конечное использование, произведены и продаются в одной и той же географической области и которые практически невозможно оценить отдельно от прочих статей того же товарного ассортимента. Неправильным подходом является списание запасов на основе их классификации, например списание готовой продукции или списание всех запасов в конкретной отрасли или географическом сегменте.
30. Расчетные оценки чистой возможной цены продажи основываются на наиболее надежном из имеющихся подтверждении суммы, которую можно получить от реализации запасов, на момент выполнения таких оценок. Эти оценки учитывают колебания цены или себестоимости, непосредственно относящиеся к событиям, произошедшим после окончания периода, в той мере, в которой такие события подтверждают условия, существовавшие на конец данного периода.
31. Расчетные оценки чистой возможной цены продажи также учитывают предназначение имеющегося запаса. Например, чистая возможная цена продажи того объема запасов, который предназначен для выполнения договоров на продажу товаров или оказание услуг по твердым ценам, определяется на основе цены, указанной в этих договорах. Если объем запасов, предназначенный для выполнения договоров на продажу, меньше общего объема соответствующих запасов, то чистая возможная цена продажи излишка определяется на основе общих цен продажи. В случае превышения объемов запасов по договорам на продажу товаров по твердым ценам над объемом имеющихся запасов или в случае договоров на покупку запасов по твердым ценам могут возникнуть оценочные обязательства. Такие оценочные обязательства являются предметом рассмотрения МСФО (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы».
32. Сырье и прочие материалы, предназначенные для использования в производстве запасов, не списываются до уровня ниже себестоимости, если готовую продукцию, в состав которой они войдут, предполагается продать по цене, соответствующей себестоимости или выше себестоимости. Тем не менее, если снижение цены сырья указывает на то, что себестоимость готовой продукции превышает чистую возможную цену продажи, сырье списывается до чистой возможной цены продажи. В таких случаях затраты на замещение сырья могут оказаться наилучшей из имеющихся оценок его чистой возможной цены продажи.
33. В каждом последующем периоде анализ чистой возможной цены продажи выполняется заново. Если обстоятельства, обусловившие необходимость списания запасов до уровня ниже себестоимости, перестают существовать или имеется явное свидетельство увеличения чистой возможной цены продажи в силу изменившихся экономических условий, списанная ранее сумма восстанавливается (т. е. восстановление производится в пределах суммы первоначального списания) таким образом, чтобы новая балансовая стоимость соответствовала наименьшему из двух значений: себестоимости или пересмотренной чистой возможной цене продажи. Например, это происходит тогда, когда какая-либо единица запасов, учитываемая по чистой возможной цене продажи из-за снижения цены продажи ранее, все еще остается в запасах в последующем периоде, а ее цена продажи увеличилась.
Признание в качестве расходов
34. При продаже запасов балансовая стоимость этих запасов должна быть признана в качестве расходов в том периоде, в котором признается соответствующая выручка. Сумма любого списания стоимости запасов до чистой возможной цены продажи и все потери запасов должны быть признаны в качестве расходов в том периоде, в котором имели место списание или потери. Сумма любого восстановления в отношении ранее проведенного списания запасов, вызванного увеличением чистой возможной цены продажи, должна быть признана как уменьшение величины запасов, отраженных в составе расходов, в том периоде, в котором произошло восстановление.
35. Некоторые запасы могут относиться на другие счета активов, например запасы, использованные в качестве компонента основных средств, созданных собственными силами. Запасы, отнесенные на другие активы, признаются в качестве расходов на протяжении срока полезного использования соответствующего актива.
Раскрытие информации
36. Финансовая отчетность должна раскрывать:
(a) принципы учетной политики, принятые для оценки запасов, включая используемую формулу расчета себестоимости;
(b) общую балансовую стоимость запасов и балансовую стоимость запасов по видам, используемым данной организацией;
(c) балансовую стоимость запасов, учитываемых по справедливой стоимости за вычетом затрат на их продажу;
(d) величину запасов, признанную в качестве расхода в течение отчетного периода;
(e) сумму любого списания стоимости запасов, признанную в качестве расхода в отчетном периоде в соответствии с пунктом 34;
(f) сумму любого восстановления списания, которая была признана как уменьшение величины запасов, отраженных в составе расходов, в отчетном периоде в соответствии с пунктом 34;
(g) обстоятельства или события, которые привели к восстановлению списания стоимости запасов в соответствии с пунктом 34; и
(h) балансовую стоимость запасов, переданных в залог в качестве обеспечения обязательств.
37. Информация о балансовой стоимости по видам запасов и о масштабе изменений в этих активах полезна для пользователей финансовой отчетности. Как правило, запасы делятся на следующие виды: товары, сырье, материалы, незавершенное производство и готовая продукция.
38. Величина запасов, признанных в качестве расходов в течение периода, которую часто называют себестоимостью продаж, состоит из тех затрат, которые ранее включались в оценку уже проданных запасов, а также из нераспределенных производственных накладных расходов и сверхнормативной производственной себестоимости запасов. Специфика деятельности организации также может потребовать включения других сумм, таких как затраты на сбыт продукции.
39. Некоторые организации используют такой формат отчета о прибылях и убытках, который предусматривает раскрытие других величин вместо себестоимости запасов, признанных в качестве расходов в течение отчетного периода. Согласно этому формату организация представляет анализ расходов с использованием классификации, основанной на характере затрат. В этом случае организация раскрывает информацию о затратах, признанных в качестве расходов применительно к сырью и расходным материалам, затратам на оплату труда и прочим затратам, вместе с суммой чистого изменения остатков запасов за период.
Дата вступления в силу
40. Организация должна применять настоящий стандарт для годовых периодов, начинающихся 1 января 2005 года или после этой даты. Досрочное применение приветствуется. Если организация применит настоящий стандарт для периода, начинающегося до 1 января 2005 года, она должна раскрыть этот факт.
40A. [Данный пункт касается поправок, еще не вступивших в силу, и поэтому не включен в настоящую редакцию.]
40C. МСФО (IFRS) 13, выпущенным в мае 2011 года, внесены поправки в определение справедливой стоимости в пункте 6, а также в пункт 7. Организация должна применить данные поправки одновременно с применением МСФО (IFRS) 13.
40E. МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями», выпущенным в мае 2014 года, внесены изменения в пункты 2, 8, 29 и 37. Организация должна применить данные изменения одновременно с применением МСФО (IFRS) 15.
40F. МСФО (IFRS) 9, выпущенным в июле 2014 года, внесены изменения в пункт 2 и удалены пункты 40A, 40B и 40D. Организация должна применить указанные поправки одновременно с применением МСФО (IFRS) 9.
40G. МСФО (IFRS) 16 «Аренда», выпущенным в январе 2016 года, внесены поправки в пункт 12. Организация должна применить эти поправки одновременно с применением МСФО (IFRS) 16.
Прекращение действия других документов
41. Настоящий стандарт заменяет МСФО (IAS) 2 «Запасы» (пересмотренный в 1993 году).